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                            企業試運行收入,將不再沖減固定資產成本

                            問題

                            最近,財政部發布《關于征求〈企業會計準則解釋第15號(征求意見稿)〉意見的函》(財辦會〔2021〕32號)。

                            該文件正在征求意見,提出“關于企業將固定資產達到預定可使用狀態前或者研發過程中產出的產品或副產品對外銷售的會計處理”的規定,較之前準則處理發生了較大變化,將“試運行銷售相關收入抵銷相關成本后的凈額沖減固定資產成本”,改為“試運行銷售相關的收入和成本分別進行會計處理,計入當期損益”。

                            分析

                            一、會計處理

                            《財政部關于征求〈企業會計準則解釋第15號(征求意見稿)〉意見的函》(財辦會〔2021〕32號)第一條關于企業將固定資產達到預定可使用狀態前或者研發過程中產出的產品或副產品對外銷售的會計處理規定:

                            該問題主要涉及《企業會計準則第1號——存貨》《企業會計準則第4號——固定資產》《企業會計準則第6號——無形資產》《企業會計準則第14號——收入》《企業會計準則第30號——財務報表列報》等準則。

                            (一)相關會計處理。

                            企業將固定資產達到預定可使用狀態前產出的產品或副產品,比如測試固定資產可否正常運轉時產出的樣品,或者將研發過程中產出的產品或副產品對外銷售的(以下統稱試運行銷售),應當按照《企業會計準則第14號——收入》《企業會計準則第1號——存貨》等適用的會計準則對試運行銷售相關的收入和成本分別進行會計處理,計入當期損益,不應將試運行銷售相關收入抵銷相關成本后的凈額沖減固定資產成本或者研發支出。

                            固定資產達到預定可使用狀態前的必要支出,比如測試固定資產可否正常運轉而發生的支出,應計入該固定資產成本。測試固定資產可否正常運轉,通常指評估該固定資產的技術和物理性能是否達到生產產品、提供服務、對外出租或用于管理等標準,而非評估固定資產的財務業績。

                            根據上述規定,甲公司的賬務處理如下:(單位:萬元)

                            1.歸集在建工程

                            借:在建工程1000

                              應交稅費——應交增值稅(進項稅額)100

                             貸:應付賬款1100

                            2.歸集試車樣品成本

                            借:生產成本80

                             貸:原材料、應付職工薪酬、制造費用等80

                            借:庫存商品80

                             貸:生產成本80

                            3.對外銷售試車樣品

                            借:應收賬款113

                             貸:主營業務收入100

                            應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)13

                            借:主營業務成本80

                             貸:庫存商品80

                            注:以前準則下進行負荷聯合試車的賬務處理如下:

                            借:在建工程——待攤支出80

                             貸:原材料、應付職工薪酬、制造費用等80

                            借:應收賬款113

                             貸:在建工程100

                               應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)13

                            4.歸集試車外的其他費用

                            借:在建工程20

                             貸:原材料、應付職工薪酬等20

                            二、稅務處理

                            《中華人民共和國企業所得稅法》第五條規定,企業每一納稅年度的收入總額,減除不征稅收入、免稅收入、各項扣除以及允許彌補的以前年度虧損后的余額,為應納稅所得額。

                            第六條規定,企業以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入,為收入總額。包括:

                            (一)銷售貨物收入;

                            (二)提供勞務收入;

                            (三)轉讓財產收入;

                            (四)股息、紅利等權益性投資收益;

                            (五)利息收入;

                            (六)租金收入;

                            (七)特許權使用費收入;

                            (八)接受捐贈收入;

                            (九)其他收入。

                            根據上述規定,企業試車產生的收入,不屬于上述不征稅收入、免稅收入,同時又沒有任何其他相關例外規定,在企業所得稅概念中其屬于銷售貨物收入,同時其對應的成本也相應允許扣除。

                            三、稅會差異調整

                            在以前準則規定下,試車產生的樣品銷售收入凈額沖減固定資產成本,而企業所得稅則需在銷售實現時一次性計入應納稅所得額。將來期間企業按照沖減后的固定資產原值計提折舊,而稅法則允許按照沖減前的固定資產原值計提折舊的金額稅前扣除,產生了較為繁瑣的稅會差異調整。

                            此次準則規定改變后,稅會處理一致。

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